Maddi olmayan duran varlıklar ve tükenme payı

Maddi olmayan duran varlıklar, fiziki varlığı bulunmayan ama işletmeye bir yıldan uzun süre fayda sağlayan haklardır ve bedel ödenerek edinilmiş olmaları gerekir. Bilançonun 26 grubunda yer alırlar.

Buradaki ikinci koşul belirleyici. İşletmenin kendi geliştirdiği müşteri ilişkisi, marka bilinirliği ya da çalışan niteliği bir değer taşıyor olabilir, ama bedeli ödenmediği için aktifleştirilemiyor. Muhasebenin ölçülebilirlik tarafı burada sınır çiziyor: bedeli olmayan bir değer, tahmine dayalı olarak bilançoya yazılmaz.

Gruplar

• Haklar. Patent, lisans, marka, imtiyaz, yazılım kullanım hakkı. Bedeli ödenerek edinilen ve belirli bir süre kullanılabilen haklar.
• Şerefiye. Bir işletme devralınırken, devralınan net varlıkların değerinin üzerinde ödenen fark.
• Kuruluş ve örgütlenme giderleri. İşletmenin kurulması ve örgütlenmesi için yapılan, bir yıldan uzun süre fayda sağlayan harcamalar.
• Araştırma ve geliştirme giderleri. Belirli şartlarla aktifleştirilen geliştirme harcamaları.
• Özel maliyetler. Kiralanan bir yere yapılan ve kira süresi sonunda mal sahibine kalacak harcamalar.

Son grup pratikte en sık karşılaşılanlardan biri. Kiralanan dükkâna yapılan tadilat, işletmenin kendi varlığı değil, ama ondan kira süresince yararlanıyor; bu yüzden aktifleştirilip kira süresi boyunca itfa ediliyor.

Şerefiye nasıl doğar

Şerefiye bir işletme devralındığında ortaya çıkıyor ve hesabı basit: ödenen bedel eksi devralınan net varlıkların gerçeğe uygun değeri.

Bir işletme devralınıyor. Devralınan varlıkların değeri 800.000 lira, üstlenilen borçlar 300.000 lira, yani net varlık 500.000 lira. Ödenen bedel ise 650.000 lira.

Borçlu

• Devralınan varlık hesapları: 800.000
• 261 Şerefiye: 150.000

Alacaklı

• Üstlenilen borç hesapları: 300.000
• 102 Bankalar: 650.000

Aradaki 150.000 lira, devralınan işletmenin tek tek sayılamayan değerine ödenmiş tutar: müşteri ilişkisi, konum, itibar, işleyen bir organizasyon. Bu değer kendi başına bilançoya yazılamazdı, ama bedeli ödendiği anda ölçülebilir hâle geliyor.

Tükenme payı ve itfa

Maddi olmayan varlıklar da maliyetleri üzerinden itfa edilir. Amortismandan ayrı bir kavramla adlandırılması, fiziki yıpranma olmamasından geliyor: hak zamanla tükeniyor, yıpranmıyor.

İtfa süresi hakkın niteliğine bağlı. Belirli süreli bir hakta süre bellidir: beş yıllık bir lisans beş yılda itfa edilir. Kuruluş giderleri ve şerefiye gibi süresi belirsiz kalemlerde ise mevzuatın öngördüğü süre uygulanır.

Kayıt amortismanla aynı mantıkta işler. İlgili gider hesabı borçlanır, 268 Birikmiş Amortismanlar hesabı alacaklanır. Burada da varlığın kendisi maliyet bedeliyle kalıyor ve itfa ayrı bir düzenleyici hesapta birikiyor.

Özel tükenmeye tabi varlıklar

Bitişik bir grup olarak 27 Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar bulunuyor: arama, hazırlık ve geliştirme giderleri. Maden, petrol gibi doğal kaynakların çıkarılmasına yönelik harcamalar buraya giriyor.

Bu varlıkların itfası süreye değil üretime bağlanabiliyor: çıkarılan kaynak miktarı oranında tükeniyorlar. Ayrımın sebebi şu: beş yıl boşta bekleyen bir maden sahası tükenmiyor, çıkarıldıkça tükeniyor.

Değer düşüklüğü

Maddi olmayan varlıklarda değer düşüklüğü riski maddi varlıklardan yüksek. Bir makinenin ikinci el değeri olur; iptal edilmiş bir patentin ya da kapanmış bir işletmeden devralınan şerefiyenin değeri sıfıra inebilir.

Bu yüzden dönem sonunda varlığın hâlâ fayda sağlayıp sağlamadığına bakılıyor. Fayda ortadan kalkmışsa kalan değer gider yazılarak varlık defterden çıkarılıyor. Bu işlemin atlanması bilançoda karşılığı olmayan bir aktif bırakıyor ve öz kaynağı olduğundan yüksek gösteriyor.

Yazılım: hak mı, gider mi

Yazılım harcamaları en sık tereddüt doğuran kalem ve ayrım kullanım biçimine bağlı.

Satın alınan ve yıllarca kullanılacak bir lisans, bedeli ödenmiş bir hak: aktifleştirilir ve itfa edilir. Aylık abonelikle kullanılan bir hizmet ise her ayın gideri, çünkü ödeme o ayın kullanımına karşılık geliyor ve işletmeye kalıcı bir hak bırakmıyor.

Arada kalan durum, işletmeye özel geliştirilen yazılım. Geliştirme bedeli ödenmiş ve ürün işletmeye uzun süre fayda sağlayacaksa aktifleştirilebiliyor; bakım ve güncelleme bedelleri ise gider olarak yazılıyor.

Ayrımın pratik ölçüsü şu soru: ödeme sona erdiğinde elimde kullanmaya devam edeceğim bir şey kalıyor mu? Kalıyorsa hak, kalmıyorsa gider.

Araştırma ile geliştirme ayrımı

Araştırma ve geliştirme harcamaları tek grupta görünse de aynı muameleyi görmüyor.

Araştırma aşaması belirsiz: hangi sonuca ulaşılacağı bilinmiyor. Bu aşamanın harcamaları genellikle dönem gideri olarak yazılıyor, çünkü ileride fayda sağlayacağı güvenilir biçimde gösterilemiyor.

Geliştirme aşamasında ise ürün belirginleşmiş durumda. Belirli şartlar sağlandığında, örneğin ürünün teknik olarak tamamlanabilir olması ve işletmenin onu tamamlama niyeti ile imkânı bulunması hâlinde, bu aşamanın harcamaları aktifleştirilebiliyor.

Ayrımın belgelenmesi gerekiyor: hangi harcamanın hangi aşamaya ait olduğu projenin kendi kayıtlarından çıkmak zorunda. Belgesiz bir aktifleştirme, dönem kârını yapay olarak yükseltmenin en kolay yolu olduğu için denetimde özellikle bakılan yer.