Tekdüzenin standartlardan ayrıldığı noktalar

Türkiye'de iki ayrı muhasebe çerçevesi birlikte yaşıyor ve ikisi aynı işlemi farklı cevaplarla kaydediyor.

Tekdüzen hesap planı ve vergi mevzuatı. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile kurulan düzen. Hedefi, vergi matrahının doğru ve denetlenebilir biçimde tespit edilmesi.

Türkiye Muhasebe ve Finansal Raporlama Standartları. Uluslararası standartlarla uyumlu çerçeve. Hedefi, mali tabloları kullanan kişiye işletmenin gerçek durumunu göstermek.

İki hedef çoğu zaman aynı yere varıyor. Ayrıştıkları yerler ise belirli ve tekrar ediyor.

Bu ders standart metinlerini aktarmıyor; standart numaraları anılıyor ve güncel metin için Kamu Gözetimi Kurumunun yayımladığı kaynaklara bakılması gerekiyor.

Kimin hangi çerçeveyi kullandığı

Ayrımın pratik yüzü bu. Bütün işletmeler standartları uygulamıyor.

Kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar ve belirli ölçütleri aşan işletmeler, bağımsız denetime tabi olup standartları uyguluyor. Küçük ve orta ölçekli işletmeler için ayrı bir standart seti bulunuyor. Geri kalan işletmeler ise tekdüzen düzeninde çalışıyor.

Standartları uygulayan bir işletme vergi matrahını da hesaplamak zorunda. Yani iki çerçeve birlikte işliyor: standartlara göre hazırlanan tablolar, vergi hesabı için ayrıca düzeltiliyor.

Özün önceliği

Standartların en belirleyici ilkesi bu: işlemin hukuki biçimi değil ekonomik içeriği esas alınıyor.

Finansal kiralama bunun en bilinen örneği. Hukuki biçim bir kira sözleşmesi; ekonomik içerik bir varlık edinimi ve borçlanma. Standartlar varlığı ve borcu bilançoya alıyor.

Vergi mevzuatı da bu konuda standartlara yaklaşmış durumda, ama her işlemde aynı yaklaşımı göstermiyor. Satış ve geri kiralama, vadeli satışlarda vade farkının ayrıştırılması ve bazı karmaşık sözleşmelerde ayrışma sürüyor.

Değerlemede ayrışma

En geniş ayrışma burada. Vergi mevzuatı ağırlıklı olarak tarihi maliyeti esas alıyor; standartlar bazı kalemler için gerçeğe uygun değeri istiyor.

Sonucu şu: aynı varlık iki çerçevede farklı tutarla görünüyor. Değeri yükselmiş bir taşınmaz, standartlarda yeniden değerlenebiliyor ve fark öz kaynağa yazılabiliyor; vergi tarafında maliyet bedeliyle kalıyor.

Amortismanda da ayrışma var. Vergi mevzuatı faydalı ömrü listeyle belirliyor; standartlar işletmenin varlığı fiilen ne kadar kullanacağına bakıyor ve kalıntı değeri de hesaba katıyor.

Stok değerlemesinde ise ayrışma daha dar ama var: standartlar stokun geri kazanılabilir değerini de sınıyor ve düşükse değer düşüklüğü istiyor.

Karşılıklarda ayrışma

Standartlar, yükümlülüğün doğmuş olmasını yeterli sayıyor ve karşılık ayrılmasını istiyor. Vergi mevzuatı ise her karşılığı gider kabul etmiyor.

Kıdem tazminatı karşılığı bunun en bilinen örneği: standartlar aktüeryal bir hesapla karşılık istiyor, vergi mevzuatı gideri fiilî ödemede kabul ediyor.

Aynı durum garanti karşılıkları, dava karşılıkları ve beklenen kredi zararlarında da geçiyor.

Bu ayrışmanın tamamı ticari kâr ile mali kâr arasındaki farka dönüşüyor ve o fark bir sonraki dersin konusu.

Tablo biçiminde ayrışma

İki çerçeve tabloların biçimini de farklı kuruyor.

Tekdüzen düzeninde bilanço ve gelir tablosunun biçimi tebliğle belirlenmiş: hesap sınıfları ve basamaklar sabit.

Standartlarda ise tablo adları ve bazı kalemler farklı: finansal durum tablosu, kâr veya zarar tablosu, nakit akış tablosu, öz kaynak değişim tablosu. Biçim daha esnek ve dipnotlar çok daha geniş bir yer tutuyor.

Dipnot farkı küçük bir ayrıntı değil. Standartlarda tabloların kendisi kadar dipnotlar da raporun parçası: muhasebe politikaları, tahminler, riskler ve koşullu yükümlülükler orada açıklanıyor.

Ayrımı bilmenin değeri

Tekdüzen düzeninde çalışan bir işletme standartları uygulamıyor olabilir, ama ayrımı bilmek iki şeyi sağlıyor.

Birincisi: bir gün kapsama girdiğinde ya da bağımsız denetim gerektiğinde neyin değişeceğini bilmek.

İkincisi: standartlara göre hazırlanmış bir tabloyu okuyabilmek. Bankadan kredi alırken, bir ortaklık görüşmesinde ya da büyük bir müşterinin tablosunu incelerken karşılaşılan tablo bu çerçevede olabiliyor.

Hangi çerçeve daha doğru

Sorulması doğal bir soru ve cevabı yok, çünkü soru yanlış kurulmuş.

İki çerçeve farklı amaçlar için tasarlanmış. Vergi çerçevesi denetlenebilirliği ve tahsil edilebilirliği önemsiyor: tarihi maliyet ölçülebilir ve tartışmaya kapalı. Standartlar gerçeğe yakınlığı önemsiyor: gerçeğe uygun değer daha bilgilendirici ama tahmine açık.

Her tercih bir şeyi kazanıp bir şeyi veriyor. Tarihi maliyet güvenilir ama güncel değil; gerçeğe uygun değer güncel ama tartışmalı.

Bu yüzden "hangisi doğru" yerine sorulacak soru şu: bu tablo kim için hazırlandı? Cevap vergi idaresiyse tekdüzen çerçevesi, cevap yatırımcı ya da kredi verense standartlar daha uygun bilgi veriyor.

Aynı ayrım bir muhasebe alışkanlığı da kuruyor: bir tabloyu okurken hangi çerçeveye göre hazırlandığını sormak. Aynı işletmenin iki çerçevedeki tabloları farklı sayılar taşıyor ve ikisi de yanlış değil.